¿Cuándo declarar las criptomonedas?

A menudo es común encontrarse con afirmaciones consistentes en la exención de pagar impuestos -como el IRPF- por la operativa con criptomonedas hasta el momento en que se convierta el resultado de tales operaciones en dinero fiduciario. Afirmaciones como la anterior son, en buena medida, fruto de la ausencia de una normativa fiscal específica referida a las criptomonedas.

En este artículo se abordará este tema conforme la legislación y, especialmente, los pronunciamientos realizados al respecto por la Dirección General de Tributos.

1. ¿Qué son fiscalmente las criptomonedas?

La falta de una regulación fiscal específica no determina la no de tributación de las operaciones con criptomonedas, debiendo adaptarse el fenómeno a la vigente normativa. En este sentido, recordemos que el art. 13 de la Ley General Tributaria (LGT) establece al respecto lo siguiente:

Las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez

Por ende, la calificación de la naturaleza jurídica de las criptomonedas deviene en imprescindible. Así, dos han sido las principales posturas en este aspecto.

1.1. Las criptomonedas como medios de pago y divisas.

Una interpretación con apoyo dentro de la doctrina administrativa y de la jurisprudencia comunitaria relativa al IVA consiste en equiparar a las monedas virtuales con los medios de pago y, en concreto, con las divisas.

En este sentido, si bien es cierto que inicialmente la DGT calificó al bitcoin de medio de pago y que «por sus propias características deben entenderse incluidas dentro del concepto «otros efectos comerciales» (consultas V1028-15, la V1029-15 y la V2846-15), el TJUE en su STJUE del caso Hedqvist resolvió una cuestión prejudicial relativa a la fiscalidad indirecta de las operaciones de cambio de monedas virtuales bitcoin por divisas tradicionales; en esta STJUE, el TJUE indicó que tales operaciones de cambio “consisten en un intercambio de distintos medios de pago” dado que calificó al bitcoin como una “divisa virtual de flujo bidireccional” que “no tiene ninguna finalidad distinta de la de ser un medio de pago”. Esta interpretación permite que tales operaciones de intercambio se constituyan en verdaderos cambios de divisas, conllevando su exención en impuestos como el IVA al venir incluidas en el art. 135.1e) Directiva del IVA.

1.2. Las criptomonedas como bienes muebles.

Por contrapartida, otra postura gira en torno a su consideración como bien mueble inmaterial. Tal postura atiende a la naturaleza tecnológica de las criptomonedas, que no son sino un código alfanumérico consignado en la cadena de bloques en forma de anotación, que otorga a su titular un derecho a poder hacer una determinada anotación en ese gran registro distribuido, sin perjuicio de poder ser usado como contraprestación en un negocio jurídico siempre que las partes así lo convengan.

Esto ha hecho que se apoye su consideración como bienes muebles digitales susceptibles de propiedad (ex arts. 333, 335, 337, 347 y 348 CC), sin perjuicio de poder ser usados como contraprestación en un negocio jurídico siempre que las partes así lo convengan (art. 1170 CC). Por otro lado, con fundamento en la definición de monedas virtuales contenida en la Quinta Directiva de Prevención de Blanqueo de Capitales (Directiva (UE) 2018/843), la DGT ha indicado en consultas vinculantes V0999-18, V1149-18, V1069-19 que:

«(…) las monedas virtuales son bienes inmateriales, computables por unidades o fracciones de unidades, que no son moneda de curso legal, que pueden ser intercambiados por otros bienes, incluyendo otras monedas virtuales, derechos o servicios, si se aceptan por la persona o entidad que transmite el bien o derecho o presta el servicio, y que pueden adquirirse o transmitirse generalmente a cambio de moneda de curso legal

Su asimilación a bienes muebles conlleva la subsunción de las operaciones realizadas con estas en negocios jurídicos de permutas (art. 1538 CC).

2. ¿Declarar las criptomonedas por la conversión a dinero fiat o por cada operación?

Visto lo anterior, se observa como las criptomonedas revisten una doble naturaleza jurídico-tributaria: una para la imposición directa y otra indirecta. Tal dicotomía de criteriores no es una cuestión baladí dadas las consecuencia jurídicas y fiscales que ello tiene para las operaciones realizadas con criptomonedas.

Así, la mencionada asimilación de estas a bienes muebles y la subsunción de las operaciones realizadas con ellas en negocios de permuta tiene como consecuencia inmediata la obligación de tributar en el IRPF operación por operación.

En este sentido, además de las anteriores consultas, resulta imprescindible hacer referencia a la consulta V0808-18, donde la DGT afirma que las operaciones de compraventa de monedas virtuales «darán lugar a ganancias o pérdidas patrimoniales, de acuerdo con el artículo 33.1 de la LIRPF, cuyo importe será, según el artículo 34 de la misma Ley, la diferencia entre los respectivos valores de transmisión y de adquisición” -lo cual determina que cada transmisión de criptomoneda origina una ganancia o pérdida patrimonial- y, lo que es más importante, «en la venta de monedas virtuales, la alteración patrimonial habrá de entenderse producida en el momento en que se proceda a la entrega de las monedas virtuales por el contribuyente en virtud del contrato de compraventa, con independencia del momento en que se perciba el precio de la venta, debiendo, por tanto, imputarse las ganancia o pérdida patrimonial producida al período impositivo en que se haya realizado dicha entrega

La importancia de la segunda afirmación reside en que, con ello, la DGT descarta aplicar a las ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de criptomonedas el criterio que recogía para en otras consultas para las inversiones en divisas, donde la tributación como ganancia o pérdida patrimonial únicamente se produce con la conversión de la correspondiente divisa a euro (consultas V0234-07, V2466-08 o V2422-20, en consonancia con el art. 14.2e) LIRPF). Esto es, la DGT rechaza que la ganancia o pérdida patrimonial derivada de criptomonedas se produzca sólo con su conversión a euros, obligando a tributar operación por operación; debiendo calcular la correspondiente ganancia o pérdida patrimonial por «la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales” (consultas vinculantes V0999-18 y V1149-18), entendiéndose que «que los transmitidos o dispuestos son los adquiridos en primer lugar” -obligando a usar el método FIFO- (consulta vinculante V1604-18).

Conclusión

De acuerdo a las anteriores consideraciones, se observa que la obligación de declarar no deviene únicamente por la conversión a dinero fiduciario/euro, sino que se aplicará también por cada transmisión o permuta de criptomoneda.

Esto hace recomendable un adecuado seguimiento de las diferentes operaciones, donde el contribuyente sea consciente del impacto fiscal de sus operaciones con criptomonedas. En este sentido, se recomienda la lectura de nuestro artículo «Declaración de la Renta Crypto. Consejos prácticos«.

Del mismo modo, no hay que olvidar que ello también sería para otro tipo de transacciones -como airdrop o staking-, donde la imputación temporal de lo ganado con el airdrop correspondería “al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial” (art. 14.1c) LIRPF) y «al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor» (art. 14.1a) LIRPF) para el caso del staking.

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