Sentencia del TJUE sobre el modelo 720: ¿cómo afecta a las criptomonedas?

Desde su creación, la obligación de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero mediante el modelo 720 nunca estuvo falta de crítica.

Recordemos, esta obligación dispone que los contribuyentes tienen la obligación de informar sobre la titularidad de los siguientes bienes y derechos situados en el extranjero; siempre y cuando su valor sea de al menos 50.000 euros.

  • Cuentas en entidades financieras situadas en el extranjero.
  • Valores, derechos, seguros y rentas depositados, gestionados u obtenidas en el extranjero.
  • Bienes inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles situados en el extranjero.
  • Monedas virtuales (o criptomonedas) custodiadas por personas o entidades que salvaguarden las claves privadas en nombre del obligado tributario.

Ante el incumplimiento de esta obligación informativa, cabe esperar las siguientes consecuencias:

  • Aplicación del régimen sancionador previsto en la Disposición adicional 18ª LGT, que indica que la sanción será de 5.000 euros por cada dato o conjunto de datos omitido, incompleto, inexacto o falso, con un mínimo de 10.000 euros, y de 100 euros por cada dato o conjunto de datos declarado fuera de plazo o no declarado por medios electrónicos, informáticos o telemáticos cuando existía obligación de hacerlo, con un mínimo de 1.500 euros; todo esto, sin existir un límite máximo de sanción.
  • Consideración de ganancias patrimoniales no justificadas y su liquidación en el impuesto (IS o IRPF) de los bienes y derechos situados en el extranjero respecto de los que no se haya informado en plazo, sin importar si la entrada de estos en el patrimonio fuera en ejercicios prescritos o no.

En todo caso tendrán la consideración de ganancias de patrimonio no justificadas y se integrarán en la base liquidable general del periodo impositivo más antiguo entre los no prescritos susceptible de regularización, la tenencia, declaración o adquisición de bienes o derechos respecto de los que no se hubiera cumplido en el plazo establecido al efecto la obligación de información a que se refiere la disposición adicional decimoctava de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

No obstante, no resultará de aplicación lo previsto en este apartado cuando el contribuyente acredite que la titularidad de los bienes o derechos corresponde con rentas declaradas, o bien con rentas obtenidas en periodos impositivos respecto de los cuales no tuviese la condición de contribuyente por este Impuesto”.

  • Además de lo anterior, se impondría una multa equivalente al 150 % del impuesto calculado sobre los bienes o derechos no informados.

Sobre estos tres aspectos se pronuncia el TJUE en su sentencia de 27 de enero de 2022 (asunto C‑788/19), indicando que con estas medidas se incumple el principio de libre circulación de capitales.

  • En primer lugar, el TJUE entiende que esta normativa produce un efecto de imprescriptibilidad en tanto permite que Hacienda pueda obligar al contribuyente a pagar por lo adeudado de las cantidades no informadas, incluso si la entrada de esos bienes o derechos en el patrimonio fuera en ejercicios ya prescritos; permitiendo a Hacienda burlar la prescripción ganada.
  • En segundo lugar, acerca de la mencionada multa del 150%, indica que su imposición es desproporcional y tiene un carácter represivo, especialmente atendiendo que su imposición va ligada al incumplimiento de una mera obligación de carácter informativo.
  • Y, por último, en relación a las multas de cuantía fija, considera que la imposición de tales multas sanciona el incumplimiento de meras obligaciones declarativas, puramente formales, no guardando proporción alguna su importe con las multas que sancionan el incumplimiento de obligaciones similares y recogidas en los arts. 198 y 199 LGT.

Por tanto, observamos que el TJUE únicamente declara contrarios al derecho comunitario estos tres aspectos; pero no la propia obligación de informar mediante el modelo 720, que sigue siendo vigente.

¿Cómo afecta esta decisión a la presentación del modelo 720 relativo a las criptomonedas que tengamos en el extranjero? Si bien el TJUE tumba los aspectos más polémicos del modelo 720, la obligación de informar sobre las criptomonedas no desaparece, por lo que seguirá existiendo la obligación de informar sobre aquellas criptomonedas que tengamos depositadas en los exchanges extranjeros (p.ej. Coinbase o Kraken) que custodien las claves privadas de nuestras criptomonedas.

Las consecuencias del incumplimiento de esta obligación se ven modificadas por la sentencia, dado que no se impondrá un régimen sancionador tan severo, sino que previsiblemente se impondrá un régimen similar al recogido en los arts. 198 y 199 LGT. Por otro lado, en su caso, el contribuyente podrá alegar la prescripción y la imposición de una multa del 150% del impuesto calculado sobre los bienes o derechos no informados se verá sustituida por una multa más razonable y proporcional.

Recordemos que dicha obligación no existirá si el contribuyente es el que tiene la custodia de sus monedas mediante el control de las claves privadas (p.ej. usando wallet como Metamask o hard wallet).

En todo caso, deberemos estar atentos al desarrollo reglamentario que haga el Gobierno como consecuencia de este pronunciamiento por parte del TJUE, con especial atención a lo mencionado respecto de las criptomonedas.

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